Exclusão do crédito tributário: aspectos legais e constitucionais.
1. Conceito
Excluir o crédito tributário significa evitar que ele se constitua. Trata-se de fenômeno que antecede a própria formação do crédito tributário, portanto.[1]
Não se cuida a isenção de dispensa de tributo devido, uma vez que tributo devido rigorosamente não há. A isenção exclui parcela da hipótese de incidência, não permitindo a formação definitiva do crédito tributário.[2]
2. Isenção, não incidência e imunidade, uma distinção necessária.
A isenção não se confunde com a imunidade, muito menos com a não incidência.
A não incidência configura-se em face da própria norma de tributação. Diz respeito a todos os fatos que não estão abrangidos pela própria definição legal da hipótese de incidência. Exemplo referido na obra de Hugo de Brito Machado é o do imposto de importação. Este imposto tem como hipótese de incidência a entrada de produtos estrangeiros no território nacional (art. 19 do CTN). Logo, qualquer fato não compreendido nessa hipótese constitui caso de não incidência do tributo.[3]
A não incidência deve ser analisada em face de tributos específicos. Logo, a entrada de produtos estrangeiros no território nacional gera a incidência do imposto de importação. Com efeito, auferir renda, por exemplo, não traduz a incidência do imposto de importação, sendo caso de ‘não incidência’.
No que toca a imunidade, o que a distinque da isenção é a posição desta em plano jurídico-hierárquico superior. A imunidade deriva de comando constitucional, necessariamente. Portanto, ainda que a Constituição refira-se ao caso como sendo de isenção, a verdade é que se cuida de imunidade.[4]
3. Sobre a isenção.
A isenção deriva necessariamente de lei em sentido estrito, consoante preconiza o art. 97, VI, do CTN.
Nos termos do art. 150, §6º, da Constituição Federal, qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição.
Trata-se, portanto, de lei específica, com assunto específico. A previsão constitucional evita as normas isentivas elípticas, escondidas em textos de leis relativas a matérias estranhas à isenção.
De regra, a isenção não se aplica às taxas e contribuições de melhoria, nem aos tributos criados após sua concessão. A lei, entrementes, poderá disciplinar a matéria de forma diversa (art. 177 do CTN)[5]
A revogação de uma lei que concede a isenção corresponde a criação de tributo e, como tal, deve obedecer ao princípio da anterioridade da lei, assegurado pelo art. 150, III, “b”, da CF.[6]
Cumpre destacar, ainda, que regras de isenção merecem interpretação literal (art. 111 do CTN), e a isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares (art. 176, §Único, do CTN).
4. Sobre a anistia.
A anistia, de sua vez, consiste em perdão concedido por lei das penalidades pecuniárias, de forma a serem abrangidas apenas aquelas aplicadas anteriormente ao lançamento.[7]
A anistia impede o lançamento das penalidades pecuniárias, cuidando-se, por isto, de hipótese de exclusão do crédito tributário, consoante indica o art. 175, II, do CTN.
A anistia tem alcance necessariamente pretérito, alcançando apenas infrações relativas a fatos anteriores à lei que concede o benefício.[8]
Consoante Hugo de Brito Machado, o legislador (por meio da anistia) extingue a punibilidade do sujeito passivo infrator da legislação tributária, impedindo a constituição do crédito. Se o crédito já está constituído, o legislador poderá dispensá-lo pela remissão, mas não pela anistia.[9]
Neste contexto, anistia não se confunde com remissão, uma vez que a primeira diz respeito somente a penalidades. A remissão, de sua vez, abrange todo o crédito tributário já constituído, constituindo-se em forma de extinção do crédito (art. 156, IV, do CTN)[10]
A anistia pode ser concedida em caráter geral ou limitadamente. O CTN discrimina o assunto:
Art. 181. A anistia pode ser concedida:
I – em caráter geral;
II – limitadamente:
a) às infrações da legislação relativa a determinado tributo;
b) às infrações punidas com penalidades pecuniárias até determinado montante, conjugadas ou não com penalidades de outra natureza;
c) a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares;
d) sob condição do pagamento de tributo no prazo fixado pela lei que a conceder, ou cuja fixação seja atribuída pela mesma lei à autoridade administrativa;
Consoante indica o CTN, ainda, a anistia deriva necessariamente de lei, e, quando concedida em caráter limitado, dependerá de despacho da autoridade adminsitrativa, a fim de que o interessado demonstre o preenchimento dos requisitos instituídos à concessão do benefício.
Cumpre destacar, ainda, que o despacho que concede a anistia não gera direito adquirido.[11]
5. Conclusão.
Trata-se de breve roteiro de estudo da exclusão do crédito tributário, que não se presta a exaurimento do tema, mas a sua elucidação ao estudante de Direito. Isenção e anistia são as hipóteses de exclusão do crédito tributário referidas na legislação tributária brasileira, e merecem especial atenção pelo estudioso do direito no Brasil.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 37ª ed. Rev. Atual. E ampl. São Paulo: Malheiros, 2016, p. 231 ↑
Ibidem. ↑
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 37ª ed. Rev. Atual. E ampl. São Paulo: Malheiros, 2016, p. 232. ↑
Ibidem, p. 233. ↑
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 37ª ed. Rev. Atual. E ampl. São Paulo: Malheiros, 2016, p. 234. ↑
Ibidem, p. 235. ↑
MINARDI, Josiane. Manual de Direito Tributário. 2ª ed. Rev. Atual e ampl. Salvador: Juspodivm, 2015, p. 465. ↑
Ibidem. ↑
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 37ª ed. Rev. Atual. E ampl. São Paulo: Malheiros, 2016, p. 239. ↑
Ibidem, p. 240. ↑
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 37ª ed. Rev. Atual. E ampl. São Paulo: Malheiros, 2016, p. 240. ↑