O que é e como realizar a contagem da prescrição no Direito Tributário?
1. Introdução e conceito.
A prescrição consiste em causa de extinção do crédito tributário, consoante inciso V do art. 156 do CTN. Cuida-se de fato jurídico que determina a perda do direito subjetivo de ajuizamento da ação de execução fiscal.[1]
A principal função da prescrição consiste na limitação do prazo que dispõe o Fisco para o ajuizamento do executivo fiscal.
2. Regra Geral.
No direito tributário, a prescrição regula-se pelo art. 174 do Código Tributário Nacional. Veja-se:
Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.
(…)
Para que haja a constituição definitiva do crédito tributário, é indispensável que o contribuinte não impugne o lançamento tributário ou, o impugnando, que a impugnação seja rejeitada.
Havendo impugnação, apenas após sua rejeição pode-se falar em constituição definitiva do crédito tributário.
Isto porque o recurso administrativo tem como efeito imediato a suspensão da exigibilidade do crédito, de modo a não ter início o prazo prescricional. Veja-se:
TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. OMISSÃO CARACTERIZADA. SANEAMENTO. PRESCRIÇÃO TRIBUTÁRIA. SUSPENSÃO. RECURSO ADMINISTRATIVO. REEXAME DE FATOS E PROVAS. IMPOSSIBILIDADE. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ. 1. Os embargos declaratórios são cabíveis para a modificação do julgado que se apresenta omisso, contraditório ou obscuro, bem como para sanar eventual erro material no julgado, o que ocorreu no presente caso. 2. Nos termos da jurisprudência do STJ, a reclamação ou recurso administrativo, mesmo intempestivo, suspende a exigibilidade do crédito tributário e, por conseqüência o curso do prazo prescricional, enquanto perdurar o contencioso administrativo, nos termos do art. 151, III, do CTN. 3. Hipótese em que a a análise da prescrição requer, necessariamente, o reexame de fatos e provas, o que é vedado ao STJ, na via estreita do recurso especial, por esbarrar no óbice da Súmula 7/STJ. Embargos de declaração acolhidos, sem efeitos modificativos.(STJ – EDcl no AgRg no REsp: 1401122 PE 2013/0290754-3, Relator: Ministro HUMBERTO MARTINS, Data de Julgamento: 17/12/2013, T2 – SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJe 03/02/2014)
Neste contexto, ganha importância a discussão acerca do termo inicial para contagem do prazo prescricional.
Como regra, o termo inicial para contagem da prescrição consiste na data da notificação do lançamento, acrescida do prazo para interposição de recurso administrativo. Caso este recurso seja interposto, deve-se considerar como termo inicial da prescrição a data da notificação da decisão administrativa final, que manteve, total ou parcialmente, a exação exigida.[2]
Como exemplo, cite-se o caso do contribuinte que recebe notificação para pagamento de IPTU, com escoamento do prazo para recurso no dia 10 de março de 2005. Neste caso, a prescrição se consumará em 10 de março de 2010, em exatos 5 (cinco) anos após o fim do escoamento do prazo para interposição de recurso administrativo.
Neste mesmo exemplo, caso o contribuinte recorra administrativamente do lançamento contra ele efetuado, o prazo de prescrição se encontrará suspenso até a notificação da decisão administrativa final. Com efeito, se em 10 de março de 2008 for o contribuinte notificado da decisão administrativa final que rejeitou o seu recurso, a prescrição se consumará apenas em 10 de março de 2013.
3. Os créditos sujeitos a lançamento por homologação.
No que toca aos tributos sujeitos a lançamento por homologação, é de se ter como premissa que a própria declaração do contribuinte constitui o crédito tributário.
Confira-se o seguinte julgado:
EXECUÇÃO FISCAL. NULIDADE DO TÍTULO EXECUTIVO. PRESCRIÇÃO TRIBUTÁRIA. INEXISTÊNCIA. 1. Se a Certidão de Dívida Ativa preenche os requisitos do art. 2º, § 5º, da LEF, possibilitando a plena defesa do executado, não há razão para determinar a extinção do executivo fiscal. 2. A discrepância entre o valor executado e aquele que consta na CDA decorre da incidência da correção monetária, dos juros de mora e do encargo previsto no Decreto-lei nº 1.025, de 1969 3. Na certidão de dívida ativa não se exige conste o valor dos juros e demais encargos, e sim a maneira de seu cálculo (art. 202, II, do CTN). 4. Tratando-se de tributos sujeitos a lançamento por homologação, a constituição do crédito tributário ocorre no momento da declaração, pelo contribuinte, do valor devido. (TRF-4 – AC: 157519220164049999 RS 0015751-92.2016.404.9999, Relator: LUIZ CARLOS CERVI, Data de Julgamento: 14/02/2017, SEGUNDA TURMA)
Com efeito, não havendo declaração do contribuinte, não há que se falar em constituição do crédito tributário e, por consequência, não se cogita de prescrição, mas tão somente de decadência.
Neste sentido, por exemplo, se o contribuinte não realiza a declaração do imposto de renda, incumbirá ao Fisco a lavratura do auto infracional, com lançamento oficioso do tributo devido acrescido da penalidade correspondente.
Este lançamento substitutivo obedecerá as regras gerais de prescrição tratadas no ítem 2.
Outra situação digna de nota é o da declaração insuficiente. Caso o contribuinte declare menos do que é devido, o Fisco disporá de prazo decadencial para realizar o lançamento de ofício da parcela tributária oriunda da declaração omitida.
Com efeito, a declaração fixa o termo inicial do prazo prescricional. Havendo declaração, embora ausente o pagamento do tributo, já estará iniciada a contagem do prazo de prescrição.
Cumpre salientar, neste contexto, a regra materializada no enunciado 360 da Súmula do STJ, segundo o qual o benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamentos por homologação devidamente declarados, mas pagos a destempo.
A regra surge para inibir que o contribuinte seja premiado por sua própria mora. Cumpre salientar, no entanto, que a regra enfrenta temperamentos no âmbito do imposto de renda. Confira-se o seguinte julgado:
EMBARGOS INFRINGENTES. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. IRRF. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. TRIBUTO DECLARADO A MENOR. DECLARAÇÃO RETIFICADORA. Em que pese o entendimento sumulado no âmbito do E. Superior Tribunal de Justiça no sentido de que “o benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo” (Súmula 360), no caso de apresentação de declaração retificadora, com o recolhimento das diferenças devidas antes de iniciado qualquer procedimento fiscal, cabível o afastamento da multa por denúncia espontânea. Embargos infringentes providos. (TRF-3 – EI: 17761 SP 0017761-82.2005.4.03.6100, Relator: DESEMBARGADORA FEDERAL MARLI FERREIRA, Data de Julgamento: 18/06/2013, SEGUNDA SEÇÃO)
4. A prescrição intercorrente.
No âmbito da execução fiscal, a prescrição intercorrente possui regramento próprio. Trata-se de previsão contida no art. 40 da Lei 6.830/80.
Neste procedimento, o juiz determinará a citação do executado para pagar a dívida com juros e multa de mora, além de encargos, ou garantir a execução no prazo de 5 (cinco) dias.
Não localizado o executado, não encontrados bens ou sendo estes impenhoráveis, o juiz determinará a suspensão da execução fiscal durante o período máximo de 1 (um) ano. Após este prazo, caso não sejam localizados bens do executado, o magistrado deverá determinar o arquivamento dos autos, começando a fluir, a partir da data de arquivamento em tese, o prazo de prescrição intercorrente.[3]
Neste sentido aponta o enunciado 314 da Súmula do STJ: “Em execução fiscal, não localizados bens penhoráveis, suspende-se o processo por um ano, findo o qual se inicia o prazo da prescrição quinquenal intercorrente”.
Com efeito, uma vez decorrido o prazo prescricional (quinquenal), e após a oitiva da Fazenda Pública, poderá o magistrado reconhecer a prescrição intercorrente de forma oficiosa.
É de se ter em mente que, por força do julgamento no RESP 1.340.553, julgado pelo STJ e publicado no DJe em 16/10/2018 , o prazo de 1 (um) ano de suspensão do processo e do respectivo prazo prescricional previsto no art. 40, §§ 1º e 2º da lei 6.830/80 – LEF tem início automaticamente na data da ciência da Fazenda Pública a respeito da não localização do devedor ou da inexistência de bens penhoráveis no endereço fornecido.
O STJ definiu ainda que “Havendo ou não petição da Fazenda Pública e havendo ou não pronunciamento judicial nesse sentido, findo o prazo de 1 (um) ano de suspensão inicia-se automaticamente o prazo prescricional aplicável (de acordo com a natureza do crédito exequendo) durante o qual o processo deveria estar arquivado sem baixa na distribuição, na forma do art. 40, §§ 2º, 3º e 4º da Lei n. 6.830/80 – LEF, findo o qual o Juiz, depois de ouvida a Fazenda Pública, poderá, de ofício, reconhecer a prescrição intercorrente e decretá-la de imediato;”.
Com efeito, a contagem do prazo de suspensão do processo tem fluência automática a partir da data da ciência da Fazenda Pública a respeito da não localização do devedor ou da inexistência de bens penhoráveis no endereço fornecido, independentemente do despacho que determina a suspensão processual.
De igual modo, o STJ definiu que flui automaticamente o prazo prescricional a partir do momento em que o processo deveria se encontrar arquivado.
5. Consideraçoes Finais
Neste artigo, tratou-se de forma breve da temática da prescrição no direito tributário. Não foi objeto do artigo a temática das causas interruptivas de prescrição, para a qual será elaborado um artigo próprio.
[1] SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 6ª ed. São Paulo: Saraiva, 2014, P. 834
[2] SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 6ª ed. São Paulo: Saraiva, 2014, 839
[3] DA CUNHA, Leonardo Carneiro. A fazenda Pública em Juízo. 13ª ed.. Rio de Janeiro: Foresense, 2016, 441.
